Oberoende granskning av hållbarhetsrapporter samt en översyn av befintliga företagskategorier i årsredovisningslagen

De nya reglerna om hållbarhetsrapportering har ökat företagens regelbörda och innebär även att företagens kostnader ökar för gransknings- och revisionstjänster. En rimlig utgångspunkt bör vara att företagen i den mån det är möjligt ska ges ett betydande mått av flexibilitet när det kommer till att efterleva regelverket, utan att regelefterlevnaden för den sakens skull eftersätts. Det kan därför ifrågasättas om en ordning där endast auktoriserade revisorer får granska hållbarhetsrapporter är den mest lämpliga ordningen. I betänkandet Nya regler om hållbarhetsredovisning (SOU 2023:35) ansåg utredningen att det för närvarande inte fanns skäl att föreslå att andra än auktoriserade revisorer skulle få granska hållbarhetsrapporter. Bland de omständigheter som framhölls till stöd för detta ställningstagande lyftes särskilt att ett tillåtande av oberoende granskare skulle föranleda ett separat och tämligen komplext system för utbildning och tillsyn av dessa aktörer, vilket även kunde förväntas medföra ökade kostnader för myndigheter och företag. Utredningen framhöll vidare att det skulle krävas betydande ändringar i den associationsrättsliga lagstiftningen samt att regelverket skulle bli svåröverskådligt. När betänkandet remitterades var emellertid ett flertal remissinstanser, däribland Konkurrensverket, Svenskt Näringsliv, Företagarna, Svensk Försäkring och Nasdaq, positivt inställda till möjligheten att införa oberoende granskning av hållbarhetsrapporter eller åtminstone för möjligheten att låta frågan genomgå en förnyad översyn. Det kan vidare noteras att såväl Frankrike som Spanien tillåter oberoende granskare av hållbarhetsrapporter. Oberoende kvalitetsgranskning är sedan tidigare etablerat internationellt och den standard för granskning av hållbarhetsrapporter som håller på att arbetas fram av International Auditing and Assurance Standards Board och International Ethics Standards Board for Accountants, ISSA 5000, är professionsneutral och avsedd att kunna tillämpas av såväl revisorer som andra granskare.

De utökade kraven på granskning av hållbarhetsrapporter samt den större krets av företag som efter genomförandet av direktivet träffas av regelverket innebär att efterfrågan på granskningstjänster kommer att öka. Samtidigt minskar antalet revisorer i Sverige. En ökad efterfrågan på en krympande marknad kommer ofrånkomligen att påverka priset för revisionstjänster. En struktur som enbart tillåter auktoriserade revisorer att granska hållbarhetsrapporter riskerar vidare att öka den koncentration som redan råder på marknaden för revisionstjänster. Det medför att mindre aktörer kan få svårt att konkurrera om uppdrag hos företag som behöver granskning av både finansiell rapportering och hållbarhetsrapportering. Det finns en risk att företagen föredrar ett revisionsföretag som kan granska både den finansiella rapporten och hållbarhetsrapporten, till nackdel för de mindre revisionsföretagen.

Det kan i sammanhanget påpekas att risken för en ytterligare koncentration på revisionsmarknaden är en aspekt som lyfts redan i skälen till direktivet. Där anges det samtidigt att en sådan koncentration skulle kunna äventyra revisorernas opartiskhet och självständighet och öka revisionsavgifterna eller avgifterna i samband med granskning av hållbarhetsrapporten. För att motverka de förmodade effekterna av en ytterligare koncentration på revisionsmarknaden och för att skapa en öppnare och mer diversifierad revisionsmarknad angavs att medlemsstaterna bör tillåtas att godkänna oberoende leverantörer av granskningstjänster. Det angavs även vara en förutsättning för en framgångsrik tillämpning av direktivet. (Se skäl 61 i direktivet).

Utöver frågor om konkurrens och kostnaden för granskningstjänster får det även anses vara viktigt att bygga upp granskningskompetens om hållbarhet. Behovet av kompetensuppbyggnad hos svenska företag och organisationer är omfattande och växande, inte minst till följd av att EU under en kort tid har infört en rad nya och omfattande regelverk. Ett sätt att skapa kompetensuppbyggnad kan vara att öppna för en marknad där aktörer som har kompetens i hållbarhetsfrågor kan bedriva granskningsverksamhet som självständiga uppdrag. Det finns även ett flertal aktörer som är både villiga och lämpade att tillhandhålla oberoende granskningstjänster. Exempel på sådana aktörer är ingenjörer och naturvetare, vilkas kompetens bättre skulle kunna tillvaratas om de tilläts granska hållbarhetsrapporter. Även andra professioner kan givetvis komma i fråga.

Det finns därför ett behov av att göra en översyn av det befintliga regelverket som för närvarande endast tillåter auktoriserade revisorer att granska hållbarhetsrapporter. Syftet med översynen är att analysera och ta ställning till om en ordning där oberoende granskare av hållbarhetsrapporter tillåts bör införas i Sverige. Även om de nya reglerna om hållbarhetsrapportering inte har varit gällande under någon längre tid får det anses angeläget att en översyn sker redan nu för att oberoende granskare ska kunna konkurrera med befintliga aktörer på revisionsmarknaden utifrån liknande förutsättningar.

Granskningen av hållbarhetsrapporter spelar en viktig roll för att säkerställa att informationen i rapporterna är tillförlitlig och att den tydligt kopplar till den finansiella redovisningen. Frågan vem som ska vara behörig att granska hållbarhetsrapporter har därför stor betydelse. Det är viktigt att ett system med oberoende granskare inte medför att hållbarhetsrapporten håller lägre kvalitet eller i intressenternas ögon framstår som mindre viktig än den finansiella rapporten. En annan risk är att sammankopplingen av hållbarhetsrapporten med den finansiella rapporten kan fungera sämre om den som granskar hållbarhetsrapporteringen inte har kompetens inom granskning av finansiell rapportering. Utredaren ska särskilt beakta dessa risker.

En ordning med oberoende granskare kommer även att kräva att det finns ett system för utbildning, ackreditering, examination, fortbildning, oberoende, system för kvalitetskontroll, val och entledigande av granskarna, rapporteringsskyldighet, utredningar och sanktioner samt organisation av arbetet och tillsyn över dessa aktörer. Ordningen kommer även att kräva ett flertal associationsrättsliga lagändringar. För att systemet inte ska verka förtroendeskadligt och motverka syftet med hållbarhetsrapporteringen bör dessa frågor belysas grundligt.

Den indelning av företagskategorier som återfinns i redovisningsdirektivet är förvisso inte tvingande för medlemsstaterna. Medlemsstaterna är endast tvungna att följa direktivet i vissa delar, till exempel i fråga om att högre krav inte får ställas på små företags årsredovisning än vad direktivet medger. Det kan dock ifrågasättas om de skäl som låg bakom regeringens ställningstagande att inte införa medelstora företag som en kategori i årsredovisningslagen fortfarande gör sig gällande med samma styrka.

Även om de regellättnader som direktivet möjliggör för medelstora företag inte är lika betydande som de för små företag, får det ändå antas att de regellättnader som tillåts för medelstora företag skulle kunna minska såväl kostnader som administration för de berörda företagen. Omfattningen av den administrativa bördan utgör en viktig faktor när det kommer till företagens konkurrenskraft och deras möjligheter att växa. Det kan till exempel inte uteslutas att det mer komplexa regelverk som väntar de små företag som befinner sig på gränsen till när de kommer att utgöra större företag verkar hämmande på företagets tillväxt.

Regeringen driver därtill en offensiv förenklingsagenda och prioriterar åtgärder för att minska företagens regelbörda. Det ska vara enklare att starta, driva och utveckla företag i Sverige. Det kan mot bakgrund av den ambitionen ifrågasättas om inte alla möjligheter till regellättnader för företag bör tillvaratas. Att minska företagens administrativa bördor ligger även i linje med EU:s arbete i frågan om hur unionens konkurrenskraft kan stärkas. Det kan därför ifrågasättas om den rådande ordningen i årsredovisningslagen där medelstora företag omfattas av samma regelverk som större företag verkligen kan anses förenlig med regeringens och EU:s uttalade ambitioner och om ordningen fortfarande bör upprätthållas.

Det ska även noteras att medelstora företag i de flesta andra sammanhang snarare hanteras inom samma ramverk som små företag än inom det som gäller för stora företag. I lagen (2007:528) om värdepappersmarknaden skiljs exempelvis de små och medelstora företagen från de stora (se till exempel 1 kap. 5 §). Även i lagen (2014:266) om energikartläggning i stora företag definieras stora företag enligt de tröskelvärden som återfinns i redovisningsdirektivet och vad som enligt direktivet utgör medelstora företag omfattas således inte av regelverket (se 2 §). Ytterligare ett exempel på en situation när medelstora företag inte behandlas som stora företag är när aktiebolag och koncerner är skyldiga att hållbarhetsrapportera. De gränsvärden som anges i 6 kap. 10 § respektive 7 kap. 31 a § årsredovisningslagen, för när skyldigheten att hållbarhetsrapportera inträder, motsvarar vad som enligt redovisningsdirektivet utgör gränsvärdena för stora företag respektive stora koncerner.

Här bör även nämnas begreppet SME (small and medium-sized enterprises) som omfattar vad som enligt redovisningsdirektivet utgör just små och medelstora företag. Det finns även olika EU-program till stöd för arbetet med frågor som rör just små och medelstora företag. Små och medelstora företag utgör 99 procent av alla företag i EU och utgör såldes en viktig beståndsdel i den samlade europeiska ekonomin. I de flesta sammanhang förhåller sig dessa företag till den storlekskategorisering som följer av redovisningsdirektivet och ett flertal rättsakter från EU förutsätter också att företag kategoriseras enligt direktivets tröskelvärden. Så kan även fortsättningsvis förväntas ske i framtida rättsakter. Att inte behöva förhålla sig till olika nationella regelverk vid sidan av de EU-rättsliga i fråga om vilken kategori ett företag ska tillhöra får anses vara i enlighet med såväl EU:s som medlemsstaternas förenklingsagenda samt deras målsättning att minska företagens administrativa börda.

Det står således klart att medelstora företag inte behandlas som stora företag i andra sammanhang. Mot den bakgrunden framstår det som mindre motiverat att medelstora företag ska omfattas av det regelverk som gäller för stora företag i årsredovisningslagen. Det finns därför skäl att göra en förnyad översyn i frågan om medelstora företag ska utgöra en särskild kategori i årsredovisningslagen.

Definitionen av större företag i årsredovisningslagen har även betydelse när det gäller hur straffrättsliga sanktioner mot företag ska bestämmas. För brott som begås i utövningen av näringsverksamhet kan företag åläggas företagsbot. Om brottet är allvarligt och har begåtts i ett större företag kan företaget åläggas en förhöjd företagsbot. Med större företag avses enskilda näringsidkare och juridiska personer som motsvarar de kriterier som anges i 1 kap. 3 § första stycket 4 årsredovisningslagen (36 kap. 25 § brottsbalken). Om definitionen av större företag i årsredovisningslagen bör ändras, finns det även skäl att analysera och ta ställning till vilka företag som bör omfattas av reglerna om förhöjd företagsbot.

Även i fråga om mikroföretag bör en översyn vidtas. Till skillnad från vad som gäller i fråga om medelstora företag saknas mikroföretag som kategori i svensk rätt, men definieras i redovisningsdirektivet. Mot bakgrund av regeringens och EU:s allmänna övergripande ambition att minska företagens regelbörda finns det även skäl att överväga frågan om mikroföretag ska föras in som en särskild kategori i årsredovisningslagen. Vad som främst talar emot lättnader i redovisningen för mikroföretag är det intresse som intressenter har av att kunna få en överblick av företagets ekonomiska ställning. Detta ska vägas mot den minskade administrativa börda som lättnader kommer att innebära för de berörda företagen. Dessa frågor har ingående behandlats i betänkandet En översyn av årsredovisningslagarna. Den förnyade översynen bör ta avstamp i betänkandet och de uttalanden som gjordes 2015 i de delar dessa fortfarande har aktualitet. Även risken för att ytterligare regellättnader kan innebära ökade möjligheter att använda företag i brottsliga syften ska beaktas.

Vad slutligen avser frågan om koncerner finns det även där, av de skäl som anges gällande företagskategorier, anledning att se över den befintliga indelningen i årsredovisningslagen.

Den 17 oktober 2023 antogs Kommissionens delegerade direktiv (EU) 2023/2775 om ändring av Europaparlamentets och rådets direktiv 2013/34/EU vad gäller ändring av storlekskriterier för mikroföretag, små och medelstora företag, stora företag eller koncerner som innebär att tröskelvärdena i redovisningsdirektivet justeras uppåt med 25 procent med anledning av inflationen. Direktivet genomfördes i svensk rätt på så sätt att tröskelvärdena för de företag som ska upprätta en hållbarhetsrapport höjdes. Lagändringen trädde i kraft den 1 juli 2024.

Av artikel 3.13 i redovisningsdirektivet följer att kommissionen, för att ta hänsyn till effekterna av inflationen, minst vart femte år genom delegerade akter ska se över och, om så är lämpligt, ändra de tröskelvärden som definierar vad som utgör små, medelstora och stora företag och koncerner i direktivets mening. De ändringar i redovisningsdirektivet som aktualiseras genom det delegerade direktivet som ändrar redovisningsdirektivet är föranledda av att den kumulerade inflationen uppgick till 24,3 procent i euroområdet och till 27 procent i hela unionen under en tioårsperiod från och med den 1 januari 2013 till och med den 31 mars 2023. Kommissionen har därför ansett det nödvändigt att ändra och avrunda uppåt de tröskelvärden som avses i redovisningsdirektivet med 25 procent med hänsyn till inflationen.

Justeringar av de monetära storlekskriterierna syftar inte till att fler företag ska få regellättnader utan att bibehålla den rådande ordningen och undvika en situation där framför allt mikroföretag och små företag på grund av inflationen omedvetet skulle bli föremål för de mer omfattande krav som gäller för större företag.

För svensk del gäller endast två olika storlekskategorier för företag och koncerner, nämligen mindre och större. Storlekskategorin har betydelse för vilka redovisningsregler i årsredovisningslagen som företaget eller koncernen behöver tillämpa. Tröskelvärdena i årsredovisningslagen reviderades senast 2010. Regeringen framhöll då särskilt att det är viktigt att svenska företag kan konkurrera och samverka med företag i jämförbara länder på lika villkor och den aktuella regleringen på redovisningsområdet därför inte bör vara mer långtgående än vad som följer av redovisningsdirektivet. (Se prop. 2009/10:204 s. 86-87.)

För att svenska företag fortsatt ska kunna konkurrera på lika villkor som företag i övriga EU ska utredaren föreslå hur möjligheten att höja tröskelvärdena i årsredovisningslagen bör utnyttjas. Förslaget ska utgå från de ställningstaganden och förslag som utredaren gör inom ramen för uppdraget att föreslå fler kategorier av företag och koncerner.