Åtgärder för att förhindra mervärdesskattebedrägerier

Sverige har i syfte att förhindra mervärdesskattebedrägerier infört omvänd betalningsskyldighet vid handel inom landet mellan beskattningsbara personer med guld, byggtjänster, utsläppsrätter för växthusgaser samt avfall och skrot av vissa metaller. 2 Under åren 2019–2020 har storskaliga angrepp mot det svenska mervärdesskattesystemet genomförts med hjälp av handel med mobiltelefoner och telekommunikationstjänster. Den 1 april 2021 infördes omvänd skattskyldighet vid leverans av bl.a. mobiltelefoner i vissa fall.

Det finns inga säkra siffror på MTIC-bedrägeriernas aktuella omfattning i Sverige. Från den 1 juni 2018 till den 30 april 2020 beräknades dock skatteförlusterna uppgå till åtminstone 3,3 miljarder kronor enligt Skatteverkets beräkningar (prop. 2020/21:20 s. 14). Avseende åren 2017–2021 hade Ekobrottsmyndigheten förundersökningar som omfattade brottslighet gällande mervärdesskattebelopp om totalt 4–6 miljarder kronor.

Förslag till åtgärder

Eftersom bedrägerierna är komplicerade och svårutredda och då det visat sig vara mycket svårt för myndigheterna att lyckas få tillbaka mervärdesskatt som felaktigt betalats ut så har utredningen särskilt prioriterat åtgärder som syftar till att hindra att bedrägerierna alls kan genomföras t.ex. genom att begränsa tillgången till mervärdesskattesystemet för personer med avsikt att utföra bedrägerier. Den typen av åtgärder har bedömts vara mer effektiva än åtgärder som vidtas i ett senare skede enligt uppgifter från utredande myndigheter samt utifrån erfarenheter från andra länder som utredningen tagit del av. En övergripande inriktning har även varit att fokusera på åtgärder som inte ger negativa effekter eller ökad administrativ börda för företag i allmänhet.

Visning av registreringsnummer som ogiltiga i VIES

I syfte att förhindra mervärdesskattebedrägerier har Skatteverket tidigare föreslagit att regeringen ska vidta åtgärder som gör det möjligt för Skatteverket att besluta att ett registreringsnummer för mervärdesskatt ska visas som ogiltigt i VIES om det är sannolikt att registreringsnumret används, eller kommer att användas, för mervärdesskattebedrägerier i Sverige eller annan medlemsstat.

Varje medlemsstat i EU ska lagra information om personer som har tilldelats ett registreringsnummer för mervärdesskatt. Informationen görs tillgänglig för samtliga medlemsstater inom EU genom VIES. VIES gör det möjligt för en säljare att kontrollera en köpares registreringsnummer för mervärdesskatt i samband med att varor levereras och tjänster tillhandahålls till andra medlemsstater.

I Sverige visas ett registreringsnummer som ogiltigt i VIES först efter att ett företag har avregistrerats från mervärdesskatt. Avregistrering sker t.ex. om ett företag inte bedriver ekonomisk verksamhet. När det gäller skenföretagen som deltar i bedrägerierna är det ofta svårt att visa att de inte bedriver ekonomisk verksamhet. Det tar därför lång tid innan ett registreringsnummer kan visas som ogiltigt i VIES. Det betyder att bedrägerierna kan pågå länge innan de stoppas.

Utredningen föreslår att Skatteverket får besluta att ett registreringsnummer för mervärdesskatt ska visas som ogiltigt i VIES om det finns en påtaglig risk för att den som är registrerad kommer att använda registreringsnumret för undandragande av mervärdesskatt. Att det ska vara fråga om en risk som är påtaglig ger uttryck för att det inte ska vara fråga om en obetydlig, oklar eller avlägsen risk, utan en klar och konkret risk. Ett beslut får inte bygga endast på spekulationer eller allmänna bedömningar, utan ska vara grundat på faktiska omständligheter som föreligger vid beslutstillfället. Det ställs därmed ett krav på konkretion beträffande de omständigheter som ligger till grund för att det finns en påtaglig risk för skatteundandragande. Riskbedömningen ska vara framåtblickande vilket innebär att det ska finnas en klart förutsebar utveckling utifrån de faktiska omständigheterna att ett skatteundandragande kan komma att ske. Att risken ska vara påtaglig innebär även ett krav på viss sannolikhet för att risken ska förverkligas. Förslaget har av utredningen bedömts vara förenligt med EU- rätten. Europeiska kommissionen har ansett att det är god praxis att medlemsstater visar registreringsnummer för mervärdesskatt som ogiltigt i VIES vid bedrägeri. Ett flertal andra länder har också redan infört motsvarande reglering (bl.a. Tyskland och Italien).

Förslaget omfattar även möjlighet för Skatteverket att fatta ett sådant beslut interimistiskt, utan föregående kommunikation med den som är registrerad för mervärdesskatt. Med hänsyn till det snabba förloppet och svårigheten att i efterhand driva in oredovisad mervärdesskatt eller återkrav på felaktigt tillgodoförd ingående mervärdesskatt gör utredningen bedömningen att detta snabba förfarande behövs för att förslaget ska bli effektivt mot bedrägerierna.

Förslaget innebär inte att företag i större utsträckning än i dag ska åläggas göra kontroller i VIES. Syftet med förslaget är att stoppa företag som utnyttjar EU-reglerna för att kunna genomföra mervärdesskattebedrägerier.

Åtgärder för stärkt kontroll och möjlighet till avregistrering

Skatteverket behöver utöka antalet kontroller

Statistik som utredningen tagit del av från Skatteverket visar att kontrollerna när det gäller utredningar av inlämnade mervärdesskattedeklarationer som innebär en begäran om återbetalning ligger på de lägsta nivåerna sedan år 2013. Statistiken visar att antalet utredningar kraftigt har sjunkit under en tioårsperiod, från 18 619 utredningar år 2013 till 8 287 utredningar år 2022. Enligt Skatteverket har myndigheten behövt prioritera andra arbetsuppgifter. Samtidigt uppgår bedrägerierna till betydande belopp. Utredningen bedömer att det finns ett behov av fler kontroller i strävan att identifiera och förhindra bedrägerierna. Skatteverket har goda möjligheter att hitta de företag som behöver kontrolleras och att utreda om det föreligger ett mervärdesskattebedrägeri. Det behövs dock mer resurser för att fullt ut kunna använda de verktyg och möjligheter som finns tillgängliga för att förhindra mervärdesskattebedrägerier. Det gäller särskilt utbetalningskontroller enligt den statistik som utredningen tagit del av.

Åtgärder för ökad kontroll gällande registreringen

För att förhindra att oseriösa aktörer får tillgång till mervärdesskattesystemet är kontrollen vid registreringen av stor betydelse. Nya företag som är avsedda att användas för bedrägerier måste anmälas till Skatteverket för registrering för mervärdesskatt. Det är dock förhållandevis lätt att få en registrering. Det är även vanligt förekommande att befintliga, redan registrerade företag, används. Genom att använda ett sådant befintligt företag, kan processen att få tillgång till mervärdesskattesystemet gå ännu fortare. Möjligheten att vidta åtgärder redan vid nyregistreringen eller ändring av registrerade uppgifter har således stor betydelse för att förhindra att oseriösa aktörer får tillgång till mervärdesskattesystemet. Det är därför väsentligt att Skatteverket fortsätter arbetet med att utveckla och förstärka kontrollen vid registreringen. Åtgärder som förenklar och förbättrar möjligheterna till kontroll behövs såväl vid nyregistrering som ändring av registrerade uppgifter.

Det behöver införas åtgärder både för att Skatteverket ska kunna göra en kontroll av att den verksamhet som ska bedrivas är sådan ekonomisk verksamhet som uppfyller förutsättningarna för registrering och för att bedöma om det är fråga om ett s.k. skenföretag. Det är vidare väsentligt att det finns möjlighet vidta åtgärder i de fall företagen kan användas för mervärdesskattebedrägerier.

Utökad möjlighet att förelägga om vissa uppgifter

Det har framkommit att Skatteverket behöver tillgång till bättre verktyg för att kontrollera uppgifter om företrädare och ägare till företag. Med tillgång till bättre verktyg bör Skatteverket i större utsträckning än i dag kunna göra effektiva kontroller vid registreringen för mervärdesskatt för att kunna upptäcka brottsliga förfaranden.

I dag kontrolleras endast om det företag som anmälts för registrering kommer att bedriva sådan mervärdesskattepliktig verksamhet som kan ligga till grund för registrering. Mot bakgrund av den stora betydelse en registrering för mervärdesskatt har är det enligt utredningen väsentligt att de uppgifter som ligger till grund för registreringen är korrekta och tillförlitliga och kan ligga till grund för en kontroll av att den som anmälan avser faktiskt ska bedriva verksamhet och att inte s.k. målvakter 3 eller falska identiteter används. För att kunna göra en bedömning av om den som ansöker om registrering är ett s.k. skenföretag eller om det av annan anledning finns risk för att företaget kan komma att användas som ett led i ett mervärdesskattebedrägeri behöver uppgifter om företrädare och ägare kunna kontrolleras. Därigenom ökar möjligheterna få in underlag för att identifiera personer som inte bör få tillgång till mervärdesskattesystemet. I dag är det oklart om det finns en skyldighet att lämna uppgifter om företrädare och ägare och därigenom möjligt att förelägga ett företag att lämna uppgifterna. Utredningen föreslår därför att Skatteverket får förelägga den som ansöker om registrering för mervärdesskatt eller den som är registrerad att lämna uppgift om företrädare och ägare.

Ett föreläggande om att lämna uppgift om verksamheten eller företrädare och ägare förutsätter att det framkommit skäl att ifrågasätta uppgifterna. Skälet till ett föreläggande kan t.ex. vara att det vid utredning framkommit uppgifter som gör att det finns oklarheter om den verksamhet som ska bedrivas eller om företrädare eller ägare. Om ett företag i ett sådant fall över huvud taget inte följer ett föreläggande finns det enligt utredningens mening starka skäl att ifrågasätta om någon registrering ska göras och om det inte kan finnas skäl att avregistrera ett redan registrerat företag. Att ett företag efter föreläggande lämnar de uppgifter som efterfrågas om verksamheten, företrädare och ägare är enligt utredningen ett rimligt krav för mervärdesskatteregistrering av en juridisk person. Utredningen föreslår att det införas en möjlighet att vägra registrering eller att avregistrera ett företag som trots föreläggande inte lämnar begärda uppgifter.

Möjlighet till personlig inställelse och identitetskontroll

Ett annat problem som uppmärksammats är att det förekommer användning av falska identiteter och målvakter vid registrering för mervärdesskatt. Enligt uppgifter från Skatteverket förekommer falska identiteter i cirka 25–30 procent av de brottsutredningar som hanteras av skattebrottsenheten på Skatteverket. Utnyttjandet av falska identiteter underlättas när identifiering inte sker vid fysiska möten. Det har också blivit vanligare att det som målvakter förekommer utländska personer som har skaffat en svensk identitet, som de sedan låter andra använda för brottsliga ändamål.

Personlig inställelse anses vara av central betydelse för att få en säkrare identitetskontroll och används i flera andra sammanhang för detta syfte. En sådan möjlighet bedöms underlätta när det finns misstankar om identitetsmissbruk eller om att anmälaren eller den som anmälan avser av annat skäl inte är behörig att företräda det aktuella företaget. Att det blir möjligt att mer effektivt kontrollera och åtgärda redan registrerade företag är av stor betydelse för att förhindra att de används för bedrägerier. Möjligheten att förelägga om personlig inställelse kan t.ex. aktualiseras med anledning av att Skatteverket fått uppgift från Bolagsverket om ändrade företrädare. Utredningen föreslår att Skatteverket får förelägga en företrädare eller den som anmälan avser att inställa sig personligen för kontroll av identitet eller behörighet att företräda den anmälan avser. Förslaget gäller om det behövs vid en anmälan om registrering för mervärdesskatt samt även den som är registrerad för mervärdesskatt om det behövs för att kontrollera om uppgifter om den registrerade har ändrats.

För att underlätta kontrollen bör Skatteverket ha möjlighet att begära att pass, identitetskort eller annan motsvarande handling överlämnas vid den personliga inställelsen. Något krav på att identitetshandlingen alltid ska överlämnas bör dock inte införas. En bedömning av om en person har styrkt sin identitet får göras mot bakgrund av samtliga omständigheter i ärendet.

Om den handling som överlämnas för kontroll av identiteten har ett lagringsmedium där fingeravtryck eller ansiktsbild är sparade, föreslås även att Skatteverket ska ges möjlighet att ta fingeravtryck och ansiktsbild i digitalt format för att kontrollera att dessa motsvarar dem som finns i handlingen. De biometriska uppgifter som kontrolleras ska enligt förslaget inte sparas utan omedelbart raderas efter en genomförd kontroll. Kontroll av biometriska uppgifter kan utgöra ett effektivt verktyg för att förhindra att t.ex. falska eller kapade identiteter används för registrering till mervärdesskatt.

Om föreläggandet inte följs eller den som förelagts inte kan styrka sin identitet eller behörighet föreslås att Skatteverket får avregistrera eller att vägra registrering för mervärdesskatt.

Kortare redovisningsperioder

Vid registreringen för mervärdesskatt beslutas också om redovisningsperiod för mervärdesskatt. En redovisningsperiod omfattar som huvudregel en kalendermånad men i vissa fall kan den vara ett kvartal eller ett helår. För att kontrollen av en deklarationsskyldig ska bli effektiv när det gäller misstänkta mervärdesskattebedrägerier behöver den ske på ett tidigt stadium. Utredningen har därför övervägt möjligheten att föreslå kortare redovisningsperioder generellt för vissa typer av företag, exempelvis under en viss tid efter att registrering har skett. Att generellt införa kortare redovisningsperioder för nystartade företag skulle dock innebära en ökad administrativ börda för företagen och för Skatteverket. Utredningen bedömer att nyttan med en sådan åtgärd inte skulle överväga kostnaderna. Utredningen konstaterar vidare att det redan i dag finns möjlighet för Skatteverket att besluta om kortare redovisningsperiod med stöd av 26 kap. 13 § skatteförfarandelagen då det föreligger särskilda skäl.

Utredningen bedömer att Skatteverket i större utsträckning kan utnyttja möjligheten att besluta om kortare redovisningsperiod för mervärdesskatteredovisningen då det föreligger särskilda skäl med stöd av befintlig lagstiftning. Exempel på när det kan finnas särskilda skäl för att redovisa mervärdesskatt för en kortare redovisningsperiod är vid förhöjd risk för skatteundandragande eller om det vid en utredning kommit fram omständigheter som tyder på att den deklarationsskyldiga är ett s.k. skenföretag eller har anknytning till ett sådant företag.

Avregistrering eller nekad registrering vid bedrägerier

Det finns i dag varken i den svenska lagstiftningen eller i mervärdesskattedirektivet någon särskild möjlighet att underlåta registrering eller att avregistrera från mervärdesskatt på grund av misstanke om att en registrering används eller kommer att användas för skattebedrägerier. I EU-domstolens praxis finns det dock stöd för medlemsstaternas rätt att vägra registrering för mervärdesskatt då det finns berättigade skäl. Flera av EU:s medlemsstater, bl.a. Italien och Tyskland, har också infört lagstiftning som ger stöd för möjligheten att avregistrera eller vägra registrering för mervärdesskatt om skattemyndigheten har gjort en utredning som visar att den registrerade har utfört transaktioner som utgör skattebedrägerier.

Utredningen bedömer att det finns behov av en sådan lagstiftning även i Sverige. Det finns utöver förslaget om möjligheten att visa ett registreringsnummer för mervärdesskatt som ogiltighet i VIES även ett behov av att kunna stoppa företag som endast deltar i mervärdesskattebedrägerier genom nationella transaktioner. Det har vidare framkommit ett behov att förhindra att nya företag registreras eller befintliga företag tas över för att utnyttjas för mervärdesskattebedrägerier. Det kan exempelvis röra sig om fall då ett nytt eller befintligt företag ansöker om registrering eller börjar användas som ersättare för ett annat företag som redan utreds för mervärdesskattebedrägerier av kända utövare.

Utredningen föreslår därför att Skatteverket får besluta att avregistrera den som är registrerad för mervärdesskatt om registreringen uteslutande eller så gott som uteslutande används som ett led i ett undandragande av mervärdesskatt eller om det finns en påtaglig risk för att registreringen kommer att användas på det sättet. Att verksamhet uteslutande eller så gott som uteslutande består av transaktioner som ingår som ett led i undandragande av mervärdesskatt innebär att det är fråga om ett undandragande som är så omfattande, sett utifrån det enskilda företagets verksamhet, att registreringen för mervärdesskatt i princip endast syftar till att vara ett led i bedrägerier. En bedömning av om verksamheten uteslutande eller så gott som uteslutande används för bedrägerier bör i första hand göras utifrån transaktionernas beloppsmässiga andel, dvs. ersättningen för leverans av varor, tillhandahållande av tjänster och unionsinterna förvärv av varor som ingår som ett led i bedrägerier i förhållande till totala omsättningen för sådana transaktioner i verksamheten.

Det föreslås även att Skatteverket får besluta att inte registrera för mervärdesskatt om det finns en påtaglig risk för att en registrering uteslutande eller så gott som uteslutande kommer att användas som ett led i undandragande av mervärdesskatt.

Avräkningsspärr på skattekontot

Utredningen föreslår att det införs en möjlighet för Skatteverket att fatta ett särskilt beslut om att en viss överskjutande ingående mervärdesskatt inte ska tillgodoräknas på skattekontot under tiden som det pågår en kontroll av en mervärdesskattedeklaration. Syftet med att införa en möjlighet att inte tillgodoräkna överskjutande ingående mervärdesskatt är att förhindra att en person som genom ett bedrägligt förfarande har tillskapat en rätt till återbetalning av skatt med för högt belopp kan använda det för att avräkna mot andra skatter och avgifter. Det ska framför allt vara fråga om ett skatteundandragande som utgjort ett led i ett mervärdesskattebedrägeri.

För att ett beslut om att inte tillgodoräkna överskjutande ingående mervärdesskatt ska få fattas krävs att det är fråga om en risk för att någon genom ett bedrägligt förfarande har skapat en rätt till återbetalning av skatt med för högt belopp. Risk för skatteundandragande kan t.ex. förekomma om företaget tidigare har genomfört bedrägerier eller andra former av skatteundandraganden eller om den registrerade har en företrädare som bedömts vara en målvakt. En bedömning måste göras utifrån förhållandena i det enskilda fallet.

Förslaget innebär att Skatteverket får tid att slutföra en inledd utredning utan att beloppet som omfattas av kontrollen kan användas för avräkning inom skattekontot, exempelvis för betalning av andra skatter. Förslaget avser att komplettera den möjlighet som i dag finns för Skatteverket att besluta att återbetalningen av en överskjutande ingående mervärdesskatt ska skjutas upp enligt 14 kap. 7 § skatteförfarandeförordningen. Förslaget påverkar inte möjligheten till avräkning gällande överskjutande ingående mervärdesskatt i andra fall än då Skatteverket inlett en särskild kontroll och fattat ett särskilt beslut i enlighet med förslaget.

Överväganden om utökad omvänd betalningsskyldighet

Omvänd betalningsskyldighet har bedömts vara det mest effektiva verktyget som finns i mervärdesskattedirektivet för att förhindra mervärdesskattebedrägeri. Vid omvänd betalningsskyldighet är det förvärvaren av en vara eller tjänst som är skyldig att betala mervärdesskatt till staten i stället för den som levererar en vara eller tjänst. Vid handel inom Sverige gäller omvänd betalningsskyldighet bland annat vid leveranser av mobiltelefoner, integrerade kretsanordningar, spelkonsoler, pekdatorer och bärbara datorer. Omvänd betalningsskyldighet i dessa fall ska bara tillämpas om vissa villkor är uppfyllda, bland annat krävs att beskattningsunderlaget i fakturan överstiger ett tröskelvärde om 100 000 kronor.

Utredningen har övervägt om det finns skäl att slopa eller sänka tröskelvärdet. Tröskeln infördes eftersom det inte var önskvärt att alla inköp skulle omfattas av omvänd betalningsskyldighet. Den administrativa bördan vid inköp för låga belopp ansågs inte vara proportionerlig (prop. 2020/21:20 s. 31). Detta skäl kvarstår även om det framkommit vissa uppgifter om kringgående eller försök till kringgående av fakturatröskeln. Utredningen bedömer att de administrativa kostnaderna för en slopad eller sänkt tröskel i nuläget skulle överstiga den förväntade nyttan med ett sådant förslag.

Vid införandet av omvänd betalningsskyldighet vid leverans av mobiltelefoner m.fl. varor övervägdes om även telekommunikationstjänster (bl.a. VoIP-tjänster) skulle omfattas. Uppgifter från utredande myndigheter visar att det såvitt är känt i nuläget inte i någon större utsträckning förekommer mervärdesskattebedrägerier vid handel med VoIP-tjänster i Sverige. I Danmark infördes omvänd betalningsskyldighet för telekommunikation och VoIP-tjänster den 1 januari 2024. Utredningen har övervägt om det finns skäl att införa omvänd betalningsskyldighet för telekommunikationstjänster även i Sverige. Utredningen bedömer dock att enbart ett förebyggande syfte inte utgör tillräckliga skäl för ett införande.

Det finns inte heller tillräckliga skäl för införande av omvänd betalningsskyldighet när det gäller någon annan specifik varutyp eller tjänst.

Konsekvenser av förslagen

Utredningen bedömer att ett genomförande av förslagen kommer att medföra betydande positiva effekter för såväl de offentliga finanserna som konkurrenssituationen för företagen och förtroendet för mervärdesskattesystemet. De föreslagna åtgärderna mot mervärdesskattebedrägerier bedöms av utredningen vara effektiva utifrån sitt syfte som är att minska omfattningen och storleken på bedrägerierna. Förslagen bedöms även vara resurseffektiva på så sätt att de är träffsäkra, dvs. seriösa företag som bedriver normal ekonomisk verksamhet berörs i mycket liten grad, samtidigt som de administrativa kostnaderna är jämförelsevis låga för såväl företag som Skatteverket och andra myndigheter.

Den samlade bilden är att den offentligfinansiella effekten överstiger de samlade kostnaderna med mycket stor marginal. Till detta ska läggas de positiva indirekta effekter som uppstår i samhällsekonomin generellt, men som inte är möjliga att kvantifiera. En viktig följd av förslagen är att det blir svårare för oseriösa företag att konkurrera ut seriösa företag genom skatteundandragande och bedrägerier. Konkurrensen kommer därmed i högre grad att ske genom produktutveckling och effektivare produktion, vilket gynnar den ekonomiska utvecklingen och samhällsekonomin i stort.

Utöver de direkta och indirekta effekterna är den mest övergripande och långsiktigt stabiliserande effekten att åtgärderna stärker den allmänna tilltron till mervärdesskattesystemet. Genom att såväl företag som konsumenter kan lita på att alla betalar rätt skatt, samtidigt som försök till missbruk kraftfullt åtgärdas, upprätthålls och stärks mervärdesskattesystemets legitimitet.

Ekonomisk brottslighet i form av skattebrottslighet som riktar sig mot systemet för mervärdesskatt benämns allmänt mervärdesskattebedrägeri. Det finns inte någon brottsrubricering i svensk rätt där brottet rubriceras som mervärdesskattebedrägeri eller skattebedrägeri. Brott som benämns som mervärdesskattebedrägerier är vanligen att bedöma som skattebrott enligt 2 § skattebrottslagen men brottsligheten kan även omfatta andra brottsrubriceringar.

Utredningen lämnar i delbetänkandet förslag till författningsändringar i skattebrottslagen för att möjliggöra att även muntliga uppgifter kan leda till straffansvar samt att presentation av korrekta uppgifter i syfte att bedrägligen dölja en utebliven betalning eller otillbörligen skapad rätt till återbetalning av mervärdesskatt uttryckligen omfattas av lagstiftningen.

Mot bakgrund av att skattebrottslagen och skatteförfarandelagens bestämmelser om skattetillägg är starkt sammankopplade föreslår utredningen att ändringar motsvarande de som föreslås i skattebrottslagen också görs i skatteförfarandelagen (2011:1244), SFL.

Ändringar i skattebrottslagen

Undantaget för muntliga uppgifter i skattebrottslagen tas bort

SEFI-direktivet ställer i artikel 3.2 d i krav på att varje handling eller underlåtenhet som begåtts inom ramen för gränsöverskridande bedrägliga upplägg med avseende på användning eller presentation av falska, felaktiga eller ofullständiga uppgifter eller dokument avseende mervärdesskatt som leder till en minskning av EU:s egna medel ska utgöra bedrägeri som riktar sig mot EU:s finansiella intressen. Direktivet kräver således att både uppgifter och dokument ska omfattas av straffansvaret.

För att fullgöra de förpliktelser om krav på kriminalisering som följer av artikel 3.2 d i i SEFI-direktivet föreslår utredningen att även muntliga uppgifter ska omfattas av straffansvaret enligt 2 § skattebrottslagen. Utredningen föreslår vidare, för en enhetlig reglering, att muntliga uppgifter ska kunna leda till straffansvar även när det gäller bestämmelserna om vårdslös skatteuppgift (5 §), skatteredovisningsbrott (7 §) samt vårdslös skatteredovisning (8 §).

Det saknas enligt utredningen skäl att begränsa förslaget till att omfatta endast uppgifter som avser mervärdesskatt. Även muntliga uppgifter som lämnas avseende andra skatter eller avgifter föreslås därför omfattas av det straffbara området. Det sätt på vilket uppgifter lämnas kan i annat fall riskera att skapa osäkerhet om vad som gäller i de fall en utredning omfattar t.ex. både inkomstskatt och mervärdesskatt. En enhetlig reglering i dessa avseenden torde också bli tydligare och vara lättare att förstå.

Enligt utredningens bedömning medför förslaget inte någon ökad risk för kränkning av rätten att inte lämna belastande uppgifter om sig själv i samband med en förundersökning eller under skatteförfarandet då ett straffrättsligt förfarande kan vara nära förestående. Risken för att påtryckningar eller tvång att lämna uppgifter skulle förekomma bedöms inte vara större för muntliga uppgifter än för skriftliga uppgifter.

Att oriktiga muntliga uppgifter blir generellt straffbara vid skattebrott bedöms inte heller medföra några större förändringar när det gäller vilka gärningar som kommer att leda till straffrättsliga åtgärder. De uppgifter som ligger till grund för skattedeklaration, kontrolluppgifter samt andra föreskrivna uppgifter lämnas nämligen som utgångspunkt på annat sätt än muntligen.

Reglering av ”korrekta uppgifter” i skattebrottslagen

Enligt artikel 3.2 d iii i SEFI-direktivet ska presentation av korrekta uppgifter avseende mervärdesskatt i syfte att bedrägligen dölja en utebliven betalning eller otillbörligen skapad rätt till återbetalning av mervärdesskatt vara straffbelagt. Den svenska regleringen som finns i 2 § skattebrottslagen omfattar inte uttryckligen uppgifter som i sig kan vara korrekta utan oriktiga uppgifter. Högsta domstolen har samtidigt i avgörandet NJA 2018 s. 704 bedömt att ett yrkande om avdrag för ingående mervärdesskatt kan utgöra en oriktig uppgift i skattebrottslagens mening, trots att yrkandet i och för sig hänför sig till förvärv som är verkliga och har gått till på det sätt som redovisats i deklarationerna.

Vid bedömningen av hur en ny reglering som tydliggör lagstiftningen bör utformas är det väsentligt att utgå från syftet med SEFI- direktivet. En reglering måste tillgodose att kraven enligt SEFI-direktivet avseende korrekta uppgifter uppfylls samtidigt som gällande tillämpning av skattebrottslagen vid mervärdeskattebedrägerier inte begränsas eller får ett för brett tillämpningsområde. Den bör vidare enligt utredningens mening så långt möjligt utgå från den bedömning Högsta domstolen gjort samt följa Högsta förvaltningsdomstolens och EU-domstolens praxis när det gäller förutsättningarna för att inte medge avdrag för ingående mervärdesskatt eller vägra undantag från skatteplikt i de fall en skattskyldig känt till eller borde ha känt till att denne genom sitt förfarande deltog i en transaktion som utgjorde ett mervärdesskattebedrägeri, dvs. vid s.k. ond tro.

Utredningen föreslår att det införs en ny 2 a § i skattebrottslagen. I paragrafen tydliggörs att en i sig korrekt uppgift som lämnas i samband med mervärdesskattebedrägeri i vissa fall ska vara att bedöma som en oriktig uppgift. En uppgift avseende mervärdesskatt ska enligt förslaget anses vara oriktig om den som lämnat uppgiften kände till eller borde ha känt till att uppgiften avsåg en transaktion som ingick som ett led i ett undandragande av mervärdesskatt även om uppgiften i sig framstår som korrekt.

Regleringen föreslås omfatta alla bestämmelser i skattebrottslagen där begreppet oriktig uppgift förekommer. Regleringen begränsas dock till mervärdesskatt.

Den nya reglering som föreslås avseende korrekta uppgifter är inte någon självständig ny kriminalisering vid mervärdesskattebedrägerier utan avser att tydliggöra att dessa fall ryms i aktuella straffbestämmelser.

Det ska noteras att den omständigheten att någon varit i ond tro i den nya reglering som föreslås endast har betydelse för bedömningen av om det objektiva rekvisitet oriktig uppgift föreligger och påverkar inte kravet på uppsåt (eller grov oaktsamhet) som krävs för att döma för brott enligt skattebrottslagens bestämmelser.

Ändringar i skatteförfarandelagen

Undantaget för muntliga uppgifter i skatteförfarandelagen tas bort

SEFI-direktivet innehåller inte några bestämmelser rörande skattetillägg. Direktivet medför därmed inte något krav på att oriktiga uppgifter som lämnas muntligen ska kunna utgöra grund för skattetillägg. Bestämmelsen om skattetillägg vid oriktig uppgift i skatteförfarandelagen (49 kap. 4 §) är när det gäller undantaget för uppgifter som lämnas muntligen utformad på motsvarande sätt som 2 § skattebrottslagen.

Utredningen föreslår att även oriktiga uppgifter som lämnats muntligen ska kunna ligga till grund för skattetillägg. Det är enligt utredningen väsentligt för att systemet ska fungera att regleringen när det gäller skattebrott och skattetillägg vid lämnande av oriktig uppgift hålls enhetlig. En enhetlig reglering när det gäller skattetillägg och straffansvar enligt skattebrottslagen bedöms vidare vara enklare att tillämpa, mer logisk att förstå och i stort även vara en förutsättning för rättssäkerheten när det gäller tillämpningen av de olika sanktionssystemen.

Rätten att inte belasta sig själv, den s.k. passivitetsrätten, omfattar också uppgifter som ligger till grund för beslut om straffsanktion i form av skattetillägg inom skatteförfarandet. Enligt utredningens bedömning medför förslaget, att även oriktiga uppgifter som lämnats muntligen ska kunna ligga till grund för skattetillägg, inte någon ökad risk för kränkning av rätten att inte lämna belastande uppgifter om sig själv i samband med en förundersökning eller under skatteförfarandet då ett straffrättsligt förfarande kan vara nära förestående.

En ändrad lagstiftning som medför att oriktiga uppgifter som lämnas muntligen kan utgöra grund för skattetillägg förväntas inte medföra någon skillnad i den praktiska tillämpningen av bestämmelsen om när skattetillägg ska tas ut. Skatteförfarandet bygger i dag på att uppgifter i allt väsentligt lämnas skriftligen (genom elektronisk eller pappersbaserad kommunikation).

Reglering av korrekta uppgifter i skatteförfarandelagen

Som framgått ovan innehåller SEFI-direktivet inte några bestämmelser rörande när skattetillägg ska tas ut eller något krav på att korrekta uppgifter i samband med mervärdesskattebedrägerier ska kunna utgöra grund för skattetillägg enligt skatteförfarandelagen. Något krav på att ändra gällande bestämmelser finns således inte. Det finns dock ett flertal domar där kammarrätterna med tillämpning av dagens lagstiftning ansett att en oriktig uppgift har lämnats i ond tro-fallen och skattetillägg har då tagits ut.

Enligt utredningens mening finns starka skäl att även göra ändring i skatteförfarandelagens regler om skattetillägg. Att enbart i skattebrottslagen tydliggöra att lämnande av en uppgift som i sig framstår som korrekt i samband med mervärdesskattebedrägerier kan vara att bedöma som en oriktig uppgift skulle medföra tveksamheter om vad som gäller vid tillämpning av skatteförfarandelagen. Det är enligt utredningens bedömning av vikt att regleringen när det gäller skattebrott och skattetillägg vid lämnande av oriktig uppgift hålls enhetlig. Enligt utredningens mening bör den nya regleringen utformas på motsvarande sätt som förslaget till ändring i skattebrottslagen.

Utredningen föreslår därför att det i 49 kap. 5 § SFL tas in en ny tredje punkt som tydliggör att en uppgift avseende mervärdesskatt ska anses vara oriktig om den som lämnat uppgiften kände till eller borde ha känt till att uppgiften avsåg en transaktion som ingick som ett led i ett undandragande av mervärdesskatt även om uppgiften i sig framstår som korrekt. En sådan reglering stämmer väl med hur tillämpningen i praxis i dag ser ut i aktuella fall.

Konsekvenser av förslagen

Utredningen bedömer att med föreslagna ändringar i skattebrottslagen genomförs artikel 3.2 d i och 3.2 d iii i SEFI-direktivet.

Förslagen bedöms inte påverka den praktiska tillämpningen och bedöms därmed sammantaget endast få marginella samhällsekonomiska och offentligfinansiella effekter.